略论目标成本规划及其在航空公司航线决策中的应用

一．目标成本规划的基本原理　其中，产品企划是整个目标成本规划实施的起点，指　目标成本规划（Ｔａｒｇｅｔ　Ｃｏｓｔｉｎｇ）于上世纪八十年代　从市场的角度来明确目标成本规划的对象，亦即目标成　被日本企业广泛采用，大大增强了日本企业的国际竞争　本规划的标的产品；从目标成本设定到目标成本达成阶　力。从本质上看，目标成本规划就是一种对企业的未来利　段是目标成本规划中围绕目标成本展开的核心阶段，也　润进行战略性管理的技术。其做法就是首先确定待开发产　是目标成本规划实施的重点。这一阶段包括了多重的“目　品的生命周期成本，然后由企业在这个成本水平上开发生　标成本设定一分解一达成一设定……”循环，通过循环不　产拥有特定功能和质量的并且若以预计的价格出售就有　断挤压产品成本，使之达到目标成本的要求，才能进入下　足够盈利的产品。目标成本规划使得“成本”成为产品开发　一生产阶段。实施生产准备与初期流动管理都是针对前　过程中的积极因素，而不是事后消极结果。企业只要将待　面目标成本规划的分析和评价，确保前面确定的产品成　开发产品的预计售价扣除期望边际利润，即可得到目标成　本真正落实，并使之在趋于长期、相对稳定的基础上逐渐　本，然后的关键便是：设计能在目标成本水平上满足顾客　优化。这些工作需要由包括研发、设计、采购、生产、营销、　需求并可投产制造的产品。　工程、财务与会计各方面人才组成的设计小组或工作团　目标成本规划主要是针对产品的生命周期成本进行　队来完成。　的，其实施流程如下图所示。　在目标成本规划实施过程中，重点是从目标成本设定　到目标成本达成阶段的“目标成本设定一分解一达成一设　定……”多重循环，这个围绕目标成本的挤压过程对目标　成本的影响最大，称为“实施中心循环”。在这一循环中，针　对标的产品的特性设定目标成本的估算值，为后面目标成　本的分解和达成提供了研究的方向和评价指标，然后对目　标成本的各项构成成本分别进行研究，找出挤压的空间，　达到各个层次的成本目标水平。通过不断循环进行挤压，　从而达到最终目标成本的要求　集团经济研究２００７－１　０月上旬刊（总第２４４期）　维普资讯 http://www.cqvip.com 二．目标成本规划的特点　线（简称ＡＢ航线），但高票价、低密度的航班不敌低价格、　目标成本规划体现了战略性成本管理的思想，曾被美　高密度的汽车　火车，Ｙ公司被迫停运该航线。ｘ公司高级　国　重　杂志誉为“锋利的日本秘密武器”，它是日本企业　管理层认为只要在航班安排和票价上下功夫，ＡＢ航线值　以低价与欧美企业竞争、以新产品击败竞争对手的法宝。　得开辟，并指示规划、市场、飞行、乘务、机务、财务等各相　概括起来，目标成本规划主要有以下特点：　关部门抽调业务骨干组成设计小组进行研究。　１．目标成本规划的实施意味着成本管理的范围得以向　在该案例中，ＡＢ航线也就是目标成本规划的标的产　产品的整个生命周期扩张。传统成本管理的范围将注意力　品。设计小组通过对潜在消费者的需求以及竞争对手公　集中于生产制造过程的控制，这种做法与工业经济社会的　路、铁路的运营进行细致调查并认真测算后便可得出ＡＢ　特征是相吻合的。但随着信息技术和知识经济的来临，产　航线的目标年运输收入，该目标年收入扣除目标利润和相　品的多样化、系列化、销售网络的复杂化、市场风险的增大　关的税费后即为ＡＢ航线的目标成本。假设ｘ公司拟购置　以及管理思想与手段的迅速发展导致了人们对产品的认　ｗ型飞机按照其他类似航距航线的作业方式投入运营，运　识发生了重大变化。美国有学者指出，生产环节重要性的　用作业成本法进行测算后得出预计成本费用总额（该成本　下降及产品成本中知识含量的增加使得企业的成本结构　费用总额高于目标成本）。接下来的任务便是进行成本分　也发生了重大变化，集中表现为研发成本、服务成本的比　解（挤压）。ｘ　司可以通过机型以及新旧程度的选择、压　重日渐上升。目标成本规划立足于产品的生命周期成本，　缩乘务员配置、餐食供应的调整甚至营业部门的合并等诸　给企业成本管理和控制理念带来了巨大变革。　多途径来进行成本挤压　，直至将成本费用总额挤压到目标　２．目标成本规划中所确定的各个层次的目标成本都直　成本以下。目标成本达成再进行模拟演示，并分析顾客反　接或间接的来源于激烈竞争的市场，按照这种目标成本进　应及潜在需求、挖掘改进潜力、重复上述成本挤压过程，如　行成本控制和业绩评价，明显有助于增强企业的竞争地　此往复，直至无法继续深化，最后将挤压出的成本作为目　位。而传统的成本管理的手段则是根据企业自身的状况从　标成本落实到各个部门和相应的负责人。　内部确定各种成本标准，揭示各种差异，从而达到成本控　四．航空公　实施目标成本规划应注意的几个问题　制和业绩评价的目的。这种做法虽然有助于提高企业的生　１．实施目标成本规划时，要在企业成本管理观念上　产效率，但在市场瞬息万变的情况下，对企业竞争地位的　实现转变。成本管理不仅仅是财务指标的控制，更应是工　提高不会产生很大的帮助。　程技术方面的问题。我们应深入领会目标成本规划的灵魂　３．从传统成本管理的角度讲，成本发生额较高的是材　所在，而不仅仅是形式上的趋同。目标成本规划作为日本　料供应部门和制造部门，而目标成本规划则力求强化成本　企业成功的经验，我们不能盲目照搬，要结合我国航空公　确定额较高的开发、设计、试制阶段的管理，即在成本管理　司实际，借鉴目标成本规划从战略高度实行成本管理的实　上与质量管理和交货期管理力求实施同步进行，对成本进　质，摸索出一套适合自身实际情况的成本管理模式。　行超前的以工程手段为主导的控制。其管理工程方法涉及　２．目标成本规划必须“以人为本”、以顾客需求为导　工业工程、工程经济学、工厂工程、管理系统、新产品的开　向。实物形态的产品，其生产和消费一般表现为时间上和　发等多个领域。从会计层面上讲，主要是目标成本的计算　空间上的两个分离的行为，而航空公司的产品则不同，其　构造。　消费过程是和航空公司的生产过程结合在一起不可分离　４．目标成本规划是企业综合性利润管理的一环，是为　的，消费者的消费过程即是航空公司的生产过程。从价值　企业确定中长期竞争优势的、与产品开发相关联的战略性　链角度看，也就是说顾客不只是航空公司价值链的终端，　管理方法。其手段是综合性的，即融合了工程、组织、会计　而是贯穿于航空公司价值链的始终。因此，航空公司进行　等方法，这种结合可以视为成本管理学科的发展完善，从　目标成本规划必须时时处处以顾客的需求为出发点。　深层意义上说是管理会计的革命性突破。　３．根据日本企业的经验，目标成本规划要实施成功，　三．目标成本规划在航空公司航线决策中的应用　最关键的因素除了市场定位和如何设计产品的功能与质　下面结合案例，具体说明目标成本规划的应用。　量之外，就是如何与其他相关企业一道，找到共同降低成　案例：基地位于Ａ城的Ｘ航空公司兼并了基地位于　本的途径。对于航空公司来说，它同行业内各类企业的关　Ｂ城的Ｙ航空公司，Ｘ公司发现Ｂ城地处有待开发的西　联度很高，对最终消费者市场的依存性也很强，全行业的　部，周边旅游资源丰富，随着当地政府的积极努力，Ｂ城名　共生共荣特征明显，因而行业内部企业之间的协作配合应　气渐长，游客日增。Ｂ城游客中大部分须转赴Ａ城再乘飞　当也能够成为目标成本规划的重要手段（作者单位：中国　机返家，被兼并前Ｙ公司曾经开辟Ａ城和Ｂ城之间的航　民航管理干部学院）　集团经济研究２００７・１０月Ｅ旬刊（总第２４４期）　固